Kooperatif ve Üst Kuruluşlarının Dış Denetimleri – Yavuz AKBULAK-SPK Başuzmanı

Merhum hocam Doç. Dr. Argun KÖTELİ anısına…

1. Giriş

Kooperatif ve üst kuruluşlarının denetimleri ile birlik ve merkez birliklerinin denetim için yetkilendirilmesine ilişkin usul ve esaslar, Kooperatifler Kanununun[1] 65’inci ve 69’uncu maddelerine, Tarım Kredi Kooperatifleri ve Birlikleri Kanununun[2] 20’nci maddesine ve Tarım Satış Kooperatif ve Birlikleri Hakkında Kanunun[3] 5’inci maddesine dayanılarak, Ticaret Bakanlığınca “Kooperatif ve Üst Kuruluşlarının Denetimine Dair Yönetmelik”[4] ile hazırlanmıştır.

Anımsanacağı üzere, 1163 sayılı Kooperatifler Kanununda, 21.10.2021 tarihli ve 7339 sayılı Kooperatifler Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun[5] ile çok önemli ve ayrıntılı birçok değişiklik yapılmıştır. Bu düzenlemelerden birisi de, 1163 sayılı Kanunun 69’uncu maddesindeki değişiklik olup, söz konusu maddenin yeni şekli aşağıda verilmektedir.

“III- Dış denetim:

Madde 69- Ticaret Bakanlığı tarafından çalışma konusu, ortak sayısı ve ciro gibi kıstaslar dikkate alınarak belirlenen kooperatif ve üst kuruluşları dış denetime tabidir. Dış denetim finansal tabloların denetimidir. Yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu içinde yer alan finansal bilgilerin, denetlenen finansal tablolar ile tutarlı olup olmadığı ve gerçeği yansıtıp yansıtmadığı da dış denetimin kapsamı içindedir.

Dış denetim genel kurulca alınan karar doğrultusunda;

1. a) Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yetkilendirilen bağımsız denetçiler,
2. b) 1/6/1989 tarihli ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununa tabi meslek mensupları,
3. c) İlgili Bakanlıkça dış denetimle yetkilendirilen, bağlı olunan merkez birlikleri veya merkez birliği kurulamamışsa bağlı olunan birlikler,

tarafından yapılabilir.

İlgili Bakanlıkça dış denetimle yetkilendirilen birlik ve merkez birlikleri 13/1/2011 tarihli ve 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun ilgili hükümlerine göre bağımsız denetime tabidir.

Dış denetim yapacak denetçiler ile denetim yetkisi verilen birlik ve merkez birliğinin denetimle görevlendirilen personeli, görevleri sebebiyle işledikleri suçlardan dolayı, fiillerinin niteliğine göre 26/9/2004 tarihli ve 5237 sayılı Türk Ceza Kanununun kamu görevlilerine ait hükümleri uyarınca cezalandırılır.

Dış denetim ve bu denetimi yapacak denetçiler hakkında da 65 inci maddenin altıncı, yedinci ve sekizinci fıkraları uygulanır.

Bu madde ve 65 inci madde kapsamında yapılacak denetime ilişkin usul ve esaslar, denetçilerin nitelikleri, uyacakları etik ilkeler, görev ve yetkileri, seçilmeleri, görevden alınmaları veya ayrılmaları, denetimin ve denetim raporlarının içeriği ve raporun genel kurula sunulması ile üst kuruluşların yetkilendirilmesine ilişkin hususlar ilgili bakanlıkların görüşü alınarak Ticaret Bakanlığınca çıkarılan yönetmelikle düzenlenir.”

 

Kutu 1: 7339 sayılı Kooperatifler Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun Hakkında Kısa Bilgi 1. Kooperatiflere İlişkin Genel Hususlar Ø    Ülkemizde kooperatifçiliğin geçmişinin Osmanlı’ya uzandığı, kooperatifçiliğin Türkiye’deki ilk uygulamasının 1863 yılında devlet eliyle kurulan “memleket sandıkları” ile başladığı, Cumhuriyetimizin kuruluş ve gelişme sürecinde de kooperatifçilik alanında esaslı adımlar atılmak suretiyle kooperatif sayısının her geçen gün arttığı, Ø    Kökeni yüzyıllar öncesine dayanan kooperatiflerin bugün küresel çapta yaklaşık 400 milyon kişiye doğrudan ya da dolaylı istihdam sağladığı, Ø    Dünya genelinde on kişiden birinin, Avrupa’da ise beş kişiden birinin kooperatif üyesi olduğu, sadece Avrupa’da kooperatiflerin oluşturduğu toplam ekonomik büyüklüğün 1,5 trilyon avroya ulaştığı, benzer şekilde dünyanın en büyük 300 kooperatifinin toplam cirosunun 2 trilyon Amerikan dolarının üzerinde olduğu, Ø    Kooperatifler etkinliklerinin merkezine insanı koymaları, piyasa dengelerini düzelten, etkin piyasa mekanizmalarını sağlayan bir denge unsuru olmaları, küçük sanayi işletmelere kendi sistematiği ve özerk yapılar içerisinde güçlü ekonomik yapılar hâlinde piyasaya ve üretime katkı vermeleri, ürün ya da hizmet arzını koordine etmek suretiyle piyasa dengelerini sağlamaları ve üretimden tüketime kadar, konuttan sağlığa, bankacılıktan sigortacılığa kadar pek çok alandaki başarılı örnekleriyle hem küreselde hem ülkemizde önemli üretim ve değer katkısı veren kuruluşlar olduğu, Ø    Yüzyıllar önce memleket sandıklarıyla başlayan lonca, imece gibi tarihimize ait sosyoekonomik örgütlenmelerle milyonlarca kişiye istihdam sağlayan ve bugün itibarıyla çok önemli bir ekonomik büyüklüğe ve sosyal ağa ulaşan kooperatifçiliğimizin daha ileriye gitmesi ve bu alanda yaşanan sorunların giderilmesi, daha etkin yapılara ulaşılması bakımından görüşülmekte olan teklifin oldukça önemli olduğu, Ø    Kooperatiflerin ilgili bakanlıklara göre dağılımı göz önüne alındığında Çevre ve Şehircilik Bakanlığı’nın kendi alanında 35.938, Ticaret Bakanlığı’nın çalışma alanında 12.327, Tarım ve Orman Bakanlığı’nın çalışma alanında ise 11.499 kooperatifin faaliyet gösterdiği, toplam kooperatif sayısı dikkate alındığında 59.764 kooperatifin 6.328.945 ortağıyla ülkemizde faaliyette bulunduğu, Ø    Bu alanda 1163 sayılı Kooperatifler Kanunu, 4572 sayılı Tarım Satış Kooperatif ve Birlikleri Hakkında Kanun ve 1581 sayılı Tarım Kredi Kooperatifleri Hakkında Kanunun var olduğu, ayrıca 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerinde de kooperatiflere ilişkin hükümlerin yer aldığı ifade edilebilir. 2. Kanunun Genel Gerekçesi Kooperatifler; diğer işletmelerden demokratik yönetimleri, sorumluluk, eşitlik, adalet, yardımlaşma ve dayanışma gibi değerlerin kılavuzluk ettiği girişimler olarak ayrılmakta ve etkinliklerinin merkezinde insan yer almaktadır. Günümüzde, kooperatifçilik kamu ve özel sektör yanında üçüncü bir sektör olarak kabul edilmekte ve özel sektörle birlikte ekonomik ve sosyal kalkınmanın lokomotifi olarak görülmektedir. Küresel ölçekte rekabet ile kamu yararı arasındaki dengenin kurulması ve bu dengenin kalıcı olabilmesini sağlayan temel araçlardan biri olarak kabul edilmesi nedeniyle kooperatifçilik, bireylerin ve toplumun ekonomik ve sosyal kalkınması açısından oldukça önemlidir. Kendilerine özgü niteliklere ve ilkelere sahip bir ortaklık modeli olan kooperatifler, 29/6/1956 tarihli ve 6762 sayılı mülga Türk Ticaret Kanunundan ayrı olarak 1969 yılında kabul edilen 1163 sayılı Kooperatifler Kanunu ile bağımsız bir kimlik kazanmıştır. Yarım asırdan daha uzun bir süredir uygulanmakta olan 1163 sayılı Kanun, yıllar içerisinde ortaya çıkan ihtiyaçlar dikkate alınarak toplam 18 değişikliğe uğramıştır. Yıllar içerisinde birçok değişiklik yapılsa da, yaşanan teknolojik gelişmeler ve küreselleşen ekonomi sonucunda Kanunda daha kapsamlı ve işlevsel düzenlemeler yapılması gereksinimi ortaya çıkmıştır. Ülkemizde kooperatifçilikle ilgili politikaları belirlemekle görevli kurum olan Ticaret Bakanlığının öncülüğünde, kooperatiflere kuruluş, işleyiş ve denetim hizmeti sunan diğer Bakanlıklar ile kooperatifçilik sektörünün temsilcileri ve ilgili kurum ve kuruluşların katkılarıyla hazırlanan “Türkiye Kooperatifçilik Stratejisi ve Eylem Planı”nda kooperatifçiliğimizin sorunları bütüncül ve detaylı bir şekilde analiz edilmiştir. Bahse konu belgede belirlenen “misyon” ve “vizyon” doğrultusunda, sorunların giderilmesi, kooperatifçiliğin ideal yönde gelişebilmesi için ülkemizde uygun kanuni düzenlemelerin ve politikaların oluşturulabilmesi amacıyla geçici çözümlerin ötesinde sistem değişikliği ihtiyacı ortaya çıkmış ve bu nedenle 1163 sayılı Kanunda uluslararası esaslar ve günün ihtiyaçları doğrultusunda değişiklikler yapılmasına ilişkin Eylem Planında özel bir maddeye yer verilmiştir. Ayrıca, Eylem Planında yer alan birçok faaliyetin de uygulamaya konulabilmesi için kanuni düzenleme yapılması gerekmektedir. 2021-2023 Yeni Ekonomi Programında “Kooperatif ve üst kuruluşlarının; uluslararası kooperatifçilik ilke ve uygulamalarına uygun şekilde faaliyet göstermesini, şeffaf ve profesyonel bir yönetim yapısına kavuşturulmasını, etkin bir denetim sistemine sahip olmasını sağlayacak şekilde kooperatifçilik mevzuatı güncellenecektir.” eylemine yer verilmiş ve 12 Mart 2021 tarihli Ekonomi Reformları Eylem Planının İç Ticaretin Kolaylaştırılması bölümünde “8.1.d. Kooperatiflerin ve üst kuruluşlarının daha şeffaf, etkin ve profesyonel bir yönetim yapısına kavuşması amacıyla Kooperatifçilik Kanununda düzenlemeler yapılacaktır.” eylemi yer almaktadır. Bu amaçla hazırlanan Kanun Teklifi ile ülkemizde bulunan kooperatif ve üst kuruluşları; uluslararası kooperatifçilik ilke ve uygulamalarına uygun şekilde faaliyet gösteren, ortak sorumluluk ve kendi kendine yönetim esaslarına bağlı, şeffaflığı esas alan ve ortaklarının haklarını koruyan, çağdaş yönetim ilkelerini benimseyen, etkin bir şekilde denetlenen, ekonomik ve bölgesel kalkınmaya katkıda bulunan ticari işletmeler haline getirilmesi öngörülmektedir. Kaynak: Yavuz AKBULAK, Kooperatifler Kanunu’nda Değişiklik Önerileri Neler? Legal Blog, 25 Ekim 2021, < https://legal.com.tr/blog/tag/kooperatif/ > erişim tarihi 01 Şubat 2022

 

Bu arada, 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu’nun kooperatifleri ilgilendiren ‘Halka açık ortaklık statüsünün kazanılması’ başlıklı 16’ncı maddesinin üçüncü fıkrası[6] da şöyledir.

“…

(3) (Ek: 28/11/2017-7061/109 md.) (Değişik cümle:27/12/2018-7159/8 md.) Pay sahibi sayısı en az beş yüz olan kooperatiflerin veya kendisine ortak olan kooperatiflerin pay sahibi sayısı tek başına ya da toplam olarak en az beş yüz olan kooperatif birliklerinin veya kooperatif merkez birliklerinin yönetim kontrolüne sahip olduğu ve yıllık en az elli milyon Türk lirası satış hasılatı yapmış olan anonim ortaklıkların payları halka arz olunmuş sayılır. Bu ortaklıklar halka açık ortaklık hükümlerine de tabi olurlar. (Mülga cümle:27/12/2018-7159/8 md.)(…) Bu fıkra kapsamına giren ortaklıklara ikinci fıkra hükümleri uygulanmaz.”

2. Kooperatiflerde Dış Denetim, Dış Denetimin Konusu ve Dış Denetçinin Nitelikleri

2.1. Dış denetimin konusu ve kapsamı

Kooperatiflerin finansal tablolarının; kooperatiflerin tabi olduğu 1163 sayılı Kanun, 6102 sayılı Kanun, 213 sayılı Kanun ve ilgili mevzuatına göre hazırlanıp hazırlanmadığı, gelir ve giderlerinin dayanağını oluşturan belgelerin ilgili mevzuata uygun olarak düzenlenip düzenlenmediği, gelir ve gider hesapları ile bilanço hesaplarının defter, kayıt ve belgelerle uyumlu olup olmadığı hususları dış denetimin konusunu oluşturur. Yönetim kurulu yıllık faaliyet raporu içerisinde yer alan finansal bilgiler de dış denetimin kapsamı içindedir. Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından bağımsız denetçi olarak yetkilendirilenler, ilgili Bakanlıkça dış denetimle yetkilendirilen birlik veya merkez birlikleri nezdinde gerçekleştirdikleri denetimler dışındaki denetim faaliyetlerini, söz konusu Yönetmelik kapsamında yürütür.

2.2. Dış denetim yapabilecekler

Aşağıda 2.3. numaralı bölümde belirtilen kooperatiflerin dış denetimi;

1. Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yetkilendirilen bağımsız denetçiler,
2. 3568 sayılı Kanuna tabi meslek mensupları,
3. İlgili Bakanlıkça dış denetimle yetkilendirilen, bağlı olunan merkez birlikleri veya merkez birliği kurulamamışsa bağlı olunan birlikler,

tarafından yapılabilir. Dış denetime tabi olan kooperatiflerin genel kurullarında, dış denetimi yapmak üzere yukarıdakilerden biri seçilir.

2.3. Dış denetime tabi kooperatifler ve dış denetim yaptırmamanın sonuçları

Aşağıdaki şartlardan birini sağlayan faal kooperatifler dış denetime tabidir:

1. Tarım satış, tarım kredi, esnaf ve sanatkârlar kredi ve kefalet, pancar ekicileri kooperatifleri.
2. Yapı ruhsatı alınmış ve ortak sayısı 100 veya daha fazla olan yapı, turizm geliştirme ve gayrimenkul işletme konularında faaliyet gösteren kooperatifler.

• Faaliyet konusuna bakılmaksızın 30 milyon Türk lirası ve üstü net satış hasılatı olan kooperatifler.

2. Faaliyet konusuna bakılmaksızın 2.000 ve daha fazla ortağı bulunan kooperatifler.

Kooperatifler art arda iki hesap döneminde (iii) bendindeki şartı sağlamaları durumunda, müteakip hesap döneminden itibaren dış denetime tabidir. Kooperatiflerin yıllık net satış hasılatı hesaplanırken vergi mevzuatı çerçevesinde kamu idarelerine sunulmak üzere hazırlanan son iki hesap dönemine ilişkin bilanço ve gelir tablosu dikkate alınır. Art arda iki hesap döneminde yıllık net satış hasılatı (iii) bendinde belirlenen rakamın altında kalan kooperatifler müteakip hesap döneminden itibaren dış denetim kapsamından çıkarılır. Ancak müteakip dönemde bu şartı sağlaması durumunda bir sonraki dönemde dış denetim kapsamına dâhil olur.

Kooperatiflerin yıllık net satış hasılatının hesaplanmasında varsa bağlı ortaklıkların ve iştiraklerin yıllık net satış hasılatı da dikkate alınır. Kanuni yükümlülükleri nedeniyle 6102 sayılı Kanunun ilgili hükümleri kapsamında bağımsız denetim yaptıran kooperatifler, anılan Yönetmelik uyarınca yaptırmaları gereken dış denetimden muaftır. Yönetmelik uyarınca dış denetime tabi olduğu halde söz konusu denetimi yaptırmayan kooperatiflerin finansal tabloları, yönetim kurulu yıllık faaliyet raporu ve ibra konularında alınan genel kurul kararları geçersizdir.

2.4. Dış denetçinin nitelikleri

Dış denetim faaliyeti yürütebilmek için;

1. a) Türk vatandaşı olmak ve medeni hakları kullanma ehliyetine sahip bulunmak,
2. b) Kamu haklarını kullanmaktan yoksun bırakılmış olmamak,
3. c) Devletin güvenliğine karşı suçlar, Anayasal düzene ve bu düzenin işleyişine karşı suçlar, zimmet, irtikâp, rüşvet, hırsızlık, dolandırıcılık, sahtecilik, güveni kötüye kullanma, hileli iflas, ihaleye fesat karıştırma, edimin ifasına fesat karıştırma, suçtan kaynaklanan malvarlığı değerlerini aklama veya kaçakçılık suçlarından ya da 1163 sayılı Kanun hükümlerine göre mahkûm olmamak,

ç) En az lisans düzeyinde diploma sahibi olmak kaydıyla 3568 sayılı Kanun hükümleri uyarınca ilgili meslek odasına kayıtlı serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir unvanına sahip olmak veya bu unvanları haiz olma koşulu hariç bu maddenin birinci ve ikinci fıkralarında öngörülen diğer niteliklere sahip olmak koşuluyla denetim yetkisi verilen birlik/merkez birliğinde denetimle görevli personel olmak,

1. d) Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yetkilendirilen bağımsız denetçiler hariç olmak üzere dış denetçi eğitimini tamamlamış olmak,
2. e) Görevi süresince, dış denetim işlemleri dışında kendisi veya başkası namına, bizzat veya dolaylı olarak kooperatifle kooperatif konusuna giren bir ticari muamelesi bulunmamak,
3. f) Kooperatif ile ortaklık ilişkisi bulunmamak,
4. g) Son 5 yıl içinde gerçekleştirdikleri kooperatif dış denetimlerinde söz konusu Yönetmelik hükümlerine üç seferden fazla aykırı davranışlarda bulunmamış olmak,

ğ) Görevi süresince, dış denetçiler ve bunların boşanmış olsalar dahi eşleri ile üçüncü dereceye kadar (üçüncü derece dâhil) kan ve kayın hısımları veya dış denetçi tarafından denetlenen kooperatif veya denetlenen kooperatif ile ilgili olanlarla doğrudan veya dolaylı olarak menfaat, ortaklık, kilit yönetici sıfatıyla iş, olağan ekonomik ilişkiler dışında borç veya alacak ilişkilerine girmemiş olmak,

1. h) Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından bağımsız denetçi olarak yetkilendirilmişse, faaliyet izinlerinin iptal edilmemiş veya askıya alınmamış olması ya da bağımsız denetim resmi sicilinde gayri faal olarak gösterilmemiş olması,

şarttır. Dış denetçi, görevini yürütürken anılan Yönetmelik hükümlerine ve ilgili mevzuat hükümlerine aykırı hareket edemez. Ayrıca dış denetçinin uygun denetim raporu hazırlaması, süresi içinde tamamlaması ve hazırladığı raporu usulüne uygun olarak sunması gerekir. Dış denetçi ile denetim yapılacak kooperatif arasında, denetçinin tarafsızlığını ortadan kaldıran bir nedenin varlığı halinde, denetçi bu kooperatifte denetim yapamaz.

2.5. Dış denetçi eğitimi

Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yetkilendirilen bağımsız denetçiler hariç olmak üzere, mezkûr Yönetmelik kapsamında dış denetim yapacak dış denetçilere, Bakanlık veya Bakanlık tarafından yetkilendirilmiş kamu kurum ve kuruluşları, kamu kurumu niteliğinde meslek kuruluşları veya üniversitelerce eğitim verilir. Eğitim programını tamamlayanlara katılım belgesi verilir. Katılım belgesinin geçerlilik süresi 5 yıldır. Bu sürenin sonunda dış denetçilerin yenileme eğitimi alarak katılım belgelerini yenilemeleri şarttır. Dış denetçi eğitimine ve yenileme eğitimlerine ilişkin usul ve esaslar Bakanlıkça belirlenir.

2.6. Dış denetime yetkili birlikler/merkez birlikleri

İlgili Bakanlıkça yetki verilmesi halinde Yönetmelik uyarınca yapılacak dış denetim, merkez birliği olan kooperatiflerde merkez birliği, merkez birliği kurulamamışsa ortağı olduğu birlik tarafından gerçekleştirilebilir. Dış denetime yetkili merkez birlikleri kendi ortakları dışındaki kooperatif ve birlikleri; birlikler de kendi ortakları dışındaki kooperatifleri denetleyemezler. Kooperatifler merkez birliğine/birliğe ortak olsalar dahi genel kurullarında alacağı kararla 14 üncü maddesinde yer alan diğer dış denetim seçeneklerini tercih edebilirler. İlgili Bakanlığın dış denetimle yetkilendireceği birlikler/merkez birliklerinin;

1. a) En az 7 ortak kooperatifinin bulunması,
2. b) Dış denetimi gerçekleştirebilecek kurumsal kapasiteye sahip olması, bu kapsamda dış denetimi gerçekleştirmek üzere denetim biriminde işbu yazının 2.4. no.lu bölümünde belirtilen nitelikleri taşıyan ve ortağı olan dış denetime tabi birim kooperatif sayısı;

• 500’ün altında olanlarda en az 1/20’si kadar,
• 500-750 arası olanlarda 1/30’u kadar,
• 750 ve üzeri olanlarda 1/40’ı kadar,

Tam zamanlı dış denetimle görevli personel istihdam etmiş olması,

1. c) Denetim rehberinin yazılı olarak oluşturulması,

ç) Organizasyon, mekân, teknik donanım, belge ve kayıt düzeninin denetim faaliyetini etkin bir şekilde gerçekleştirebilmesi için yeterli olması,

şarttır.

Dış denetime yetkili birlik/merkez birliği olmak için yapılan başvurular ilgili Bakanlık tarafından değerlendirilir. Değerlendirme sonucunda olumlu bulunanlar, denetime yetkili birlik/merkez birliği olarak ilgili Bakanlıkça yetkilendirilir ve resmî internet sitesinde yayımlanır. Yönetmelik uyarınca dış denetimi yapacak denetçiler için öngörülen görev, yetki ve sorumluluklar birliklerde/merkez birliklerinde dış denetimi yapacak denetimle görevli personel için de geçerlidir. Denetimle yetkili birliklerin/merkez birliklerinin ücret tarifeleri ilgili Bakanlıklar ile kurum ve kuruluşlarının görüşünü almak suretiyle Bakanlık tarafından yıllık olarak belirlenebilir.

Birliklerde/merkez birliklerinde dış denetimi yapacak denetimle görevli personelin bu Yönetmelik hükümlerine aykırı hareket etmesi halinde denetimle yetkili birliği/merkez birliği gerekli önlemleri almak zorundadır. Denetimle yetkili birlik/merkez birliği gerekli önlemleri almazsa yetkisi, ilgili Bakanlık tarafından geçici veya süresiz olarak kaldırılabilir. Yetkisi geçici veya süresiz olarak kaldırılan denetimle yetkili birliği/merkez birliği ihlali oluşturan durumun ortadan kalkması halinde yetkilendirilmek için tekrar ilgili Bakanlığa başvurabilir. İlgili Bakanlıkça dış denetimle yetkilendirilen birlik ve merkez birlikleri 6102 sayılı Kanunun ilgili hükümlerine göre bağımsız denetime tabidir.

2.7. Dış denetçi ile tarım satış kooperatiflerinde dış denetim yapacakların görevleri

Dış denetçi; finansal tabloların kayıtlara uygun, doğru ve dürüst şekilde hazırlandığına ilişkin görüş oluşturabilmek amacıyla; öncelikle denetimin konusu ile sınırlı kalmak kaydıyla kooperatifi tanımak için faaliyetler hakkında bilgi toplayarak, denetim ve çalışma programını hazırlamak suretiyle denetimi planlar; yeterli, uygun nitelikte ve güvenilir kanıt toplar ve finansal tablolar ile diğer denetim konularına ilişkin sonuca ulaşır. Dış denetçinin görevleri şunlardır:

1. a) 6102 sayılı Kanunda sayılan ticari defterlerin usulüne uygun bir şekilde tutulup tutulmadığını, gerekli onayların yaptırılıp yaptırılmadığını incelemek.
2. b) En az altı ayda bir kooperatif faaliyetleri hakkında bilgi edinmek ve gerekli kayıtların düzenli bir biçimde tutulmasını sağlamak amacıyla kooperatif defterlerini ve diğer evrakını incelemek.
3. c) Hatalı finansal raporlama ile kooperatif iş ve işlemlerinde usulsüzlüğe neden olabilecek risk unsurlarını belirlemek ve bu unsurları düzenli aralıklarla kontrol etmek.

ç) Yönetim kurulu yıllık faaliyet raporlarının mali açıdan ilgili mevzuata uygun olarak hazırlanıp hazırlanmadığını kontrol etmek.

1. d) Envanter işlemlerini kontrol etmek.
2. e) Kooperatifin sermayesinin karşılıksız kalıp kalmadığını veya kooperatifin borca batık olup olmadığını kontrol etmek, sermaye karşılıksız kalmışsa karşılıksız kalan tutarı belirlemek.
3. f) Kooperatiflerin gelir gider farklarının dağıtımlarına ve giderlerin paylaşımına ilişkin hususlarda anasözleşmeye uygun hareket edilip edilmediğini incelemek.
4. g) Ortakları şahsen veya ek ödeme ile yükümlü olan kooperatiflerde, ortaklar listesinin usulüne uygun olarak oluşturulup oluşturulmadığını, pay defteri ile uyumlu olup olmadığını incelemek.

Dış denetçi, gerektiğinde açıklama yapmak üzere genel kurul toplantılarına katılır, ancak oy kullanamaz.

Tarım satış kooperatiflerinde ve bağımsız denetime tabi olmayan tarım satış kooperatifleri birliklerinde denetim yapacak dış denetçi burada sayılan görevlerin yanı sıra aşağıdaki Kutu 2’de belirtilen görevleri de yerine getirmekle yükümlüdür.

Kutu 2: Denetleme Organı Üyelerinin Görev ve Yetkileri Denetleme organı üyelerinin görev ve yetkileri şunlardır: a) Yıllık bilanço ve gelir tablosu hesaplarını inceleyerek bu husustaki görüşlerini birlikte veya tek başına genel kurula bir raporla bildirmek. b) Kooperatif işlemlerinden bilgi edinmek ve gerekli kayıtların düzenli olarak tutulmasını sağlamak amacıyla en az üç ayda bir kooperatifin defterlerini incelemek. c) En az üç ayda bir kooperatifin nakit mevcudu ile menkul değerlerini kontrol etmek. ç) Bütçe, bilanço ve gelir tablosunu denetlemek. d) Gelir tablosu hesaplarıyla bilançonun defterlerle uygunluk halinde bulunup bulunmadığını, defterlerin düzenli bir surette tutulup tutulmadığını ve işletmenin neticeleriyle mameleki hakkında uyulması gerekli olan hükümlere göre işlem yapılıp yapılmadığını incelemek. e) Yönetim kurulunun ihmali halinde genel kurulu olağan veya olağanüstü toplantıya davet etmek. f) Yönetim kurulu üyeleriyle, kooperatif personelinin ilgili kanun ve anasözleşme hükümleri ile iyi niyet esaslarına uygun davranıp davranmadığını kontrol etmek. g) Yönetim kurulu üyelerinin gerekli şartları taşıyıp taşımadıklarını araştırmak, toplantı nisabının kaybedilmesi halinde boşalan bu üyeliklere geciktirilmeksizin yeteri kadar yedek üye çağırmak. ğ) Kooperatif ortaklarının, yönetim kurulu üyeleri ve kooperatif personeli hakkındaki şikâyetlerini incelemek ve inceleme sonucunu yıllık raporunda açıklamak. h) Uygun gördükleri teklifleri yönetim kurulu ve/veya genel kurul toplantıları gündemine koydurmak. Denetleme organı üyeleri, görevleri çerçevesinde işlerin yürütülmesinde gördükleri noksanlıkları, ilgili kanun ve anasözleşmeye aykırı hareketleri bundan sorumlu olanların bağlı bulundukları organa ve gerekli hallerde aynı zamanda genel kurula haber vermekle yükümlüdürler. Kooperatifin birden fazla denetleme organı üyesi bulunması halinde, denetleme organı üyeleri kooperatifi genel kurul toplantısına çağırma yetkisi hariç olmak üzere kendilerine ilgili kanun ve anasözleşme ile verilen görev ve yetkileri, gerektiğinde tek başlarına da kullanabilirler. Denetleme organı üyeleri, yönetim kurulu ve genel kurul toplantılarına katılırlar ancak yönetim kurulu toplantılarında oy kullanamazlar.

2.8. Dış denetim teknikleri

Dış denetçi, aşağıda sayılan tekniklerin bir kısmını veya hepsini ya da bunlara benzer diğer denetim tekniklerini kullanarak ve denetim standardındaki hükümleri kıyasen uygulayarak yeterli ve uygun kanıtları toplar.

1. a) Tetkik: İşletme içinden veya dışından elde edilen, basılı veya elektronik ortamda ya da başka bir depolama ortamında bulunan kayıt veya belgelerin incelenmesi ya da varlıkların fiziki olarak incelenmesidir.
2. b) Gözlem: Bazı kanıtların elde edilmesi sürecinde, denetçinin hazır bulunması ve bu sürece nezaret etmesidir.
3. c) Dış teyit: Dış denetçinin, denetim konuyla ilgili üçüncü kişilerden fiziki, elektronik veya başka bir ortamda doğrudan yazılı yanıt şeklinde elde edilen denetim kanıtıdır.

ç) Sorgulama: Dış denetçinin, denetim sürecinde ilgililerden yazılı veya sözlü olarak bilgi almasıdır.

1. d) Kayıt sisteminin kontrolü: Örneklemeler yoluyla kaynak belgelerin seçilmesi ve bu belgelerden hareketle muhasebe kayıt ortamında detaylı inceleme yapılarak işlemlerle ilgili kayıtların doğruluğunun araştırılmasıdır.
2. e) Yeniden hesaplama: Kooperatife ait hesaplamaların dış denetçi tarafından doğrulanmasıdır.
3. f) Analitik prosedürler: Finansal ve finansal olmayan veriler arasındaki anlamlı ilişkilerin analiz edilmesi yoluyla finansal bilgilerin değerlendirilmesidir.
4. g) Örnekleme: İşlemler grubu içerisindeki kalemlerin bütünü hakkında bilgi edinilebilmesi için bu grup içerisinde yer alan bütünün özelliklerini gösterebilecek bazı kalemlerin seçilerek incelemeye alınmasıdır.

ğ) Yeniden uygulama: Aslen işletmenin iç kontrolünün bir parçası olarak uygulanmış olan prosedür veya kontrollerin, dış denetçi tarafından bağımsız bir şekilde yürütülmesidir.

Yönetmelik uyarınca yürütülecek dış denetimlerde Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca yayımlanan Sınırlı Bağımsız Denetim Standardı (SBDS) 2400 kıyasen uygulanır. Mezkûr standardın kıyasen uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Bakanlıkça belirlenir.

2.9. Dış denetçinin yükümlülükleri

Dış denetçi aşağıdaki yükümlülükleri yerine getirmek zorundadır:

1. a) Denetimlerini, 1163 sayılı Kanuna, Yönetmeliğe, mesleki etik ilkelere uygun bir şekilde ve özenle gerçekleştirmek.
2. b) Denetimi, dürüst ve tarafsız bir şekilde yapmak.
3. c) Dış denetimi gerçekleştirirken, elektronik, manyetik ve benzeri ortamlarda tutulanlar dâhil olmak üzere, tüm belgeleri ekleriyle birlikte denetim dosyası haline getirmek.

ç) Denetim dosyasının aslına uygun bir nüshasını 10 yıl boyunca muhafaza etmek ve talep halinde ilgili Bakanlığa ibraz etmek.

1. d) Sır saklamakla ve denetleme ile ilgili olan iş ve işletme sırlarını izinsiz olarak kullanmamak.
2. e) Gerektiğinde; genel kurul toplantılarına iştirak etmek ve denetim faaliyetini ve sonuçlarını ilgilendiren konularda genel kurula açıklamalarda bulunmak.
3. f) Dış denetim sözleşmesinin feshi halinde, yeni dış denetçiye verilmek üzere, fesih tarihine kadar elde ettiği sonuçları bir rapor haline getirerek yönetim kuruluna vermek.
4. g) Dış denetim sonuçlarını içeren raporunu ve varsa sözleşmesi feshedilmiş dış denetçinin elde ettiği sonuçlara ilişkin raporları genel kurula sunulmak üzere yönetim kuruluna vermek.

ğ) Görevleri sırasında 1163 sayılı Kanun, 6102 sayılı Kanun veya 213 sayılı Kanunda yer alan adli veya idari ceza öngörülen bir hususu tespit ettiklerinde gecikmeksizin yetkili makamlara iletmek.

Dış denetçiler, görevleri sebebiyle işledikleri suçlardan dolayı, fiillerinin niteliğine göre 26.09.2004 tarihli ve 5237 sayılı Türk Ceza Kanununun kamu görevlilerine ait hükümleri uyarınca cezalandırılırlar.

2.10. Kooperatiflerin yükümlülükleri

Denetlenen kooperatifin yönetim kurulunun yükümlülükleri şunlardır:

1. a) Finansal tabloları ve yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporunu düzenlettirip onaylayarak gecikmeksizin dış denetçiye vermek.
2. b) Bu kuruldan ve söz konusu kurulun bilgisi dâhilinde diğer kooperatif görevlilerinden, denetim için gerekli olan elektronik ortamdakiler dâhil olmak üzere bütün bilgilerin dış denetçiye verilmesini ve dayanak oluşturabilecek belgelerin sunulmasını sağlamak.
3. c) Kooperatifin defterlerinin, yazışmalarının, belgelerinin, varlıklarının, borçlarının, kasasının, kıymetli evrakının, envanterinin incelenerek denetlenebilmesi için dış denetçiye gerekli imkânları sağlamak.

ç) 1163 sayılı Kanuna uygun ve özenli bir denetim için gerekli olan bütün bilgi, belge ve defterler ile elektronik kayıtlarını, bunların örneklerini noksansız ve gerçeğe uygun olarak dış denetçiye vermek, dayanak oluşturabilecek belgelerin sunulmasını sağlamak, yazılı ve sözlü bilgi taleplerini karşılamak ve her türlü yardım ve kolaylığı göstermek.

Yönetim kuruluna sunulan rapor, seçilen yeni dış denetçiye derhal verilir.

2.11. Dış denetim raporunun hazırlanması ve genel kurula sunulması

Dış denetim raporu ortakların denetim faaliyetleri ve sonuçları hakkındaki bilgilere tam ve doğru bir şekilde ulaşmasını sağlayacak ayrıntıda hazırlanır. Dış denetçi denetim raporunda; olumlu görüş, sınırlı olumlu görüş, olumsuz görüş bildirebilir veya şartların gerektirmesi halinde görüş bildirmekten kaçınabilir. Raporda; yanıltıcı, abartılı ve yanlış kanaat uyandırıcı, gerçeğe aykırı ifadelere yer verilemez. Raporda mümkün olan en basit kavram ve terimler kullanılır, tereddüde neden olabilecek belirsiz ifadelerden kaçınılır. Teknik terim kullanılması gereken yerlerde, herkesin kolayca anlamasına imkân verecek şekilde açıklamalar yapılır.

Dış denetçi, Yönetmelik uyarınca gerçekleştirdiği tüm denetim faaliyetlerine ilişkin düzenlemiş olduğu denetim planının, kooperatif yetkilileri ile birlikte düzenlenen tutanakların ve eklerinin, tespit ettiği aykırılıklara ilişkin belgelerin ve denetim kapsamında gerekli görülen diğer belgelerin birer örneklerini denetim raporuna eklemek zorundadır. Dış denetim raporu, hesap döneminin sonundan itibaren en geç üç ay içerisinde hazırlanarak genel kurula sunulmak üzere yönetim kuruluna teslim edilir. Ancak her halde dış denetim raporları, denetimi yapılan kooperatifin genel kurul toplantısı yapmasını engellemeyecek şekilde sunulur. Yönetim kurulu, dış denetim raporunu genel kurul toplantısından en az on beş gün önce, kooperatifin merkez ve şubelerinde ortakların incelemesine hazır bulundurmakla yükümlüdür. Ayrıca rapor yönetim kurulu tarafından KOOPBİS’e yüklenir. Dış denetim raporu, görüş başlığı altında aşağıdaki hususları içerir:

1. a) Denetim konusunda belgelerle kayıtlar arasında önemli sayılabilecek herhangi bir uyumsuzluğun veya aykırılığın bulunmadığı durumlarda olumlu görüş.
2. b) Denetim konusunda belgelerle kayıtlar arasında önemli uyumsuzluklar veya aykırılıklar bulunduğu ya da yeterli ve uygun denetim kanıtı toplanamadığı, ancak bunların denetim konusunun genelini etkilemediği durumlarda sınırlı olumlu görüş.
3. c) Yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edildikten sonra, belgelerle kayıtlar arasında tespit edilen uyumsuzlukların veya aykırılıkların, önemli olduğu ve denetim konusunun genelini etkilediği durumlarda olumsuz görüş.

ç) Denetim konusunun genelini etkileyen önemli hususlarda denetim görüşüne dayanak olacak yeterli ve uygun denetim kanıtının elde edilemediği durumlarda ya da yeterli kanıt toplanmasına rağmen görüş oluşturmayı engelleyen belirsizliklerin sonradan ortaya çıktığı durumlarda görüş bildirmekten kaçınıldığına ilişkin görüş.

2.12. Dış denetim raporunun asgari içeriği

Denetim yetkisi verilen birlik ve merkez birliklerinin denetlenmelerine ilişkin hazırlanacak raporun Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca yayımlanan uluslararası denetim standartlarıyla uyumlu Türkiye denetim standartlarına göre düzenlenmesi şarttır. Yönetmelik kapsamında dış denetimi yapılacak kooperatifler hakkında hazırlanacak dış denetim raporu asgari olarak aşağıdaki hususları içerir:

1. a) Denetim yapılan kooperatifin hesap dönemine ilişkin bilgiler.
2. b) Dış denetimin planlanmasına, risk faktörlerinin belirlenmesine ve yapılan denetim faaliyetlerine ilişkin açıklamalar.
3. c) Kooperatifin tabi olduğu mevzuat gereği hazırlaması gereken finansal tablolarına ilişkin tespit ve değerlendirmeler ile dış denetçi görüşü.

ç) Yönetim kurulu yıllık faaliyet raporunun mali mevzuata uygunluğuna ilişkin tespit ve değerlendirmeler.

Dış denetçi, kooperatifin finansal tablolarına ilişkin görüşünde, finansal tabloların gerçeği dürüst, aynen ve aslına sadık surette yansıtacak şekilde çıkarılıp çıkarılmadığı hususunda bir kanaat belirtir. Dış denetçinin ulaştığı kanaatin dış denetim raporunda yer verilen bilgi ve belgelerle uyumlu olması şarttır.

3. Sonuç

7339 sayılı Kooperatifler Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un ardından, Ticaret Bakanlığınca hazırlanan “Kooperatif ve Üst Kuruluşlarının Denetimine Dair Yönetmelik” 01 Şubat 2022 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmış olup, anılan Yönetmelikle;

• Kooperatif ve üst kuruluşlarının denetim konuları ve kapsamı, denetçilerin nitelikleri, denetleme organının üyelerinin seçilmesi, üyelerin görev, yetki ve sorumlulukları tespit edilmiş;
• Ayrıca, kooperatiflerde dış denetimin konusu ve dış denetçinin nitelikleri ve eğitimleri, dış denetime tabi kooperatifler, yetkili birlikler ve merkez birlikleri de

belirlenmiştir.

[1] Kooperatifler Kanunu, Kanun Numarası: 1163, Kanun Tarihi: 24.04.1969, RG 10.05.1969/13195

[2] Tarım Kredi Kooperatifleri ve Birlikleri Kanunu, Kanun Numarası: 1581, Kanun Tarihi: 18.04.1972, RG 28.04.1972/14172

[3] Tarım Satış Kooperatif ve Birlikleri Hakkında Kanun, Kanun Numarası: 4572, Kanun Tarihi: 01.06.2000, RG 16.06.2000/24081

[4] Kooperatif ve Üst Kuruluşlarının Denetimine Dair Yönetmelik, RG 01.02.2022/31737

Bu Yönetmeliğin uygulanmasında;

1. a) Bakanlık: Ticaret Bakanlığını,
2. b) Birim Kooperatif: Birliklerde ortak kooperatifleri, merkez birliklerinde ortağı birliklerin ortağı olan kooperatifleri,
3. c) Denetçi: Denetleme organı üyelerinden her birini,

ç) Denetleme organı tarafından yapılacak denetim: Genel kurul adına kooperatif veya üst kuruluşlarının işlem ve hesaplarını tetkik eden, kooperatif denetim kurulu üyelerince yapılan denetimi,

1. d) Denetim elemanı: İlgili Bakanlıkların müfettiş ve/veya kontrolörlerini,
2. e) Dış denetim: Finansal tablolardaki bilgilerin, mevzuatta belirtilen esaslara uygunluğu ve doğruluğu hususunda, denetim tekniklerinin uygulanarak defter, kayıt ve belgeler üzerinden denetlenmesini ve değerlendirilerek rapora bağlanmasını,
3. f) Dış denetçi: Bu Yönetmelik uyarınca yapılacak dış denetimi yürütecek, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yetkilendirilen bağımsız denetçiler veya 01.06.1989 tarihli ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununa tabi meslek mensupları veya ilgili bakanlıkça denetim yetkisi verilen birliklerde/merkez birliklerinde dış denetimle görevli personeli,
4. g) Dış denetime yetkili birlik/merkez birliği: Dış denetim yapmak üzere ilgili Bakanlık tarafından yetkilendirilen kooperatif birlikleri ile merkez birliklerini,

ğ) Faal kooperatifler: 1163 sayılı Kooperatifler Kanununun 81 inci maddesine göre dağılmayan kooperatif ve üst kuruluşlarını,

13. h) Finansal tablolar: Kooperatifin tabi olduğu 1163 sayılı Kanun, 13.01.2011 tarihli ve 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu, 04.01.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ve ilgili mevzuatına göre hazırlanması gereken finansal tabloları,

ı) Genel kurul: Kooperatif ve üst kuruluşlarının genel kurulunu,

1. i) İlgili Bakanlık: Tarımsal amaçlı kooperatifler ve üst kuruluşları için Tarım ve Orman Bakanlığını; yapı kooperatifleri ve üst kuruluşları için Çevre, Şehircilik ve İklim Değişikliği Bakanlığını; diğer kooperatifler ve üst kuruluşları için Ticaret Bakanlığını,
2. j) İlgili Kanun: 1163 sayılı Kanunu ile 1581 sayılı Kanunu,
3. k) İl Müdürlüğü: Tarımsal amaçlı kooperatifler ve üst kuruluşları için Tarım ve Orman il müdürlüğünü; yapı kooperatifleri ve üst kuruluşları için Çevre, Şehircilik ve İklim Değişikliği il müdürlüğünü; diğer kooperatifler ve üst kuruluşları için Ticaret il müdürlüğünü,
4. l) Kooperatif: 1163 sayılı Kanuna, 1581 sayılı Kanuna ve 4572 sayılı Kanuna göre faaliyet gösteren kooperatifler ile bunların üst kuruluşlarını,
5. m) Kooperatif Bilgi Sistemi (KOOPBİS): 1163 sayılı Kanunun ek 5’inci maddesinin birinci fıkrası uyarınca oluşturulan bilgi sistemini,
6. n) Yönetim kurulu: Kanun ve ana sözleşme hükümleri içinde kooperatif ve üst kuruluşlarının faaliyetini yöneten ve onu temsil eden icra organını,

ifade eder. Bu Yönetmelik; 45 ana, 2 geçici madden oluşmakta olup, 13 ilâ 18’inci ve 20 ilâ 39’uncu maddeleri 01.01.2023 tarihinde, diğer maddeleri ise yayımı tarihinde, yürürlüğe girer.

[5] RG 26.10.2021/31640

[6] Konu ile ilgili esaslar için lütfen bkz. “Kooperatif Veya Kooperatif Birliklerinin Veya Kooperatif Merkez Birliklerinin Yönetim Kontrolüne Sahip Olduğu Anonim Ortaklıklara İlişkin Esaslara Dair Tebliğ (II-16.2)”, RG 19.09.2018/30540

 

“Bu yazıda yer alan görüşler yazarına ait olup çalıştığı kurumu bağlamaz, yazarın çalıştığı kurum veya göreviyle ilişki kurulmak suretiyle kullanılamaz. Yazıdaki tüm hatalar, kusurlar, noksanlıklar ve eksiklikler yazarına aittir.”